Agencija za javni nadzor nad revidiranjem  je prejela vprašanje glede omejitev nadaljnjega sodelovanja članov revizijske skupine z naročnikom revizije računovodskih izkazov, ki so določene v 46. členu Zakona o revidiranju. Ker ocenjujemo, da gre za aktualno vprašanje, na tem mestu objavljamo mnenje Agencije glede razlage navedene omejitve. V prvem odstavku 46. člena ZRev-2 je določena omejitev oziroma prepoved za vse pooblaščene revizorje, ki so sodelovali pri posamezni reviziji računovodskih izkazov. Omejitev se nanaša na vse pooblaščene revizorje, torej ključne revizijske partnerje in morebitne druge pooblaščene revizorje, ki so bili v revizijski skupini, ki je opravljala revizijo računovodskih izkazov. Pooblaščeni revizorji, ki so sodelovali pri reviziji računovodskih izkazov, se pred izrekom enega leta oziroma pri naročnikih, ki so subjekti javnega interesa, dveh let po prenehanju sodelovanja pri revizijskem poslu, pri naročniku revidiranja ne smejo zaposliti, postati člani revizijske komisije, opravljati nalog člana organa vodenja ali nadzora ali nalog izvršnega direktorja, ki ni član upravnega odbora revidiranega subjekta ali zasesti drug ključen vodstveni položaj pri naročniku revidiranja. Za člane revizijske skupine, ki niso pooblaščeni revizorji, je v drugem odstavku 46. lena ZRev-2 določena izjema, da taka omejitev ne velja glede zaposlitve (velja pa za vse druge načine delovanja v revidiranem subjektu). Pri tem pa je potrebno opozoriti, da je ob morebitni zaposlitvi drugih članov revizijske skupine (pred iztekom predhodno navedenega obdobja), potrebno upoštevati prepoved iz 3. in 4. alineje prvega odstavka 46. člena, torej za zaposlitev na delovnih mestih, ki predstavljajo vodilna oziroma ključna vodstvena delovna mesta pri bivšem naročniku revidiranja računovodskih izkazov. 

Agencija se je opredelila glede uporabe odložnega/razveznega pogoja v večletnih pogodbah o revidiranju. Zaključek navedenega mnenja je, da je odložni/razvezni pogoj, ki določa, da je veljavnost večletne pogodbe o revidiranju odvisna od nadaljnjega imenovanja revizorja na skupščinah v prihodnjih letih, primeren za prvo imenovanje revizorja po 192. členu Zakona o gospodarskih družbah, sicer pa je odločanje skupščine o krajšem imenovanju po oceni Agencije vprašljivo. 

Mnenje Agencije v zvezi z odložnim pogojem pri sklepanju revizijskih pogodb

Dodatno mnenje Agencije v zvezi z odložnim pogojem pri sklepanju revizijskih pogodb

Ministrstvo za finance in Agencija za javni nadzor nad revidiranjem sta zavzela stališče v zvezi z uporabo Mednarodnih standardov revidiranja, in sicer naj revizorji pri revidiranju računovodskih izkazov obdobij, ki se končajo konec leta 2016 ali kasneje, uporabljajo veljavno zakonodajo, pri tem pa do objave slovenskega prevoda upoštevajo prenovljene Mednarodne standarde revidiranja s svojo poklicno skrbnostjo in vestnostjo. 

Agencija za javni nadzor nad revidiranjem je zaznala, da si nekatere revizijske družbe in pooblaščeni revizorji neustrezno tolmačijo prepoved iz 1. alineje tretjega odstavka 45. člena Zakona o revidiranju, ki določa, da pooblaščeni revizor ne sme opravljati nalog revidiranja v pravni osebi, če je kot ključni revizijski partner opravljal revizijo računovodskih izkazov pri tej pravni osebi neprekinjeno sedem let po datumu prvega imenovanja in po opravljeni zadnji reviziji še nista pretekli dve leti, zato Agencija podaja pojasnilo.

Skladno z zahtevo Zakona o revidiranju (Ur. l. RS, št. 65/08, 63/13 – ZS-K in 84/18) je od 12. 1. 2019 dalje obvezno sklepanje pogodb o revidiranju za najmanj triletno obdobje, kar je določeno v petem odstavku 47. člena. V zvezi z navedenim Agencija podaja pojasnila glede sklepanja pogodb o revidiranju: 

Pojasnila glede sklepanja pogodb o revidiranju_22 2 2019

Dodatno pojasnilo glede sklepanja pogodb o revidiranju_3 4 2019

Agencija za javni nadzor nad revidiranjem je pripravila Okrožnico v zvezi sestavljanjem, zaključevanjem in arhiviranjem revizijskih spisov v revizijskih družbah, namen katere je opozoriti revizijske družbe na pomembne pomanjkljivosti, ki jih ugotavlja Agencija pri nadzorih nad kakovostjo dela revizijskih družb in pooblaščenih revizorjev, glede nedoslednosti pri spoštovanju Mednarodnega standarda obvladovanja kakovosti 1, Mednarodnih standardov revidiranja in Zakona o revidiranju, v zvezi s sestavljanjem, zaključevanjem in arhiviranjem revizijskih spisov.

Dne 28. 11. 2019 je CEAOB na svoji spletni strani objavil smernice glede revizorjeve vloge v zvezi z računovodskih izkazi, pripravljenimi v skladu z ESEF. Za poslovna leta, ki se začnejo od 1.1.2020 dalje bodo morale javne družbe pripravljati letna poročila v skladu s smernicami ESEF. Pooblaščeni revizorji bodo morali, skladno s sprejetimi smernicami CEAOB preveriti poročanja javnih družb v formatu ESEF, in v zvezi s tem podati svoje mnenje. Obravnavane smernice CEAOB niso zavezujoče in ne predstavljajo revizijskega standarda, predstavljajo pa usmeritve, dogovorjene znotraj CEAOB, ki so pomembne za revizorjevo delo v zvezi z vprašanji, povezanimi z ESEF. Agencija za javni nadzor nad revidiranjem bo v prvi polovici leta 2020 sprejela in objavila zavezujoče stališče v zvezi z revizorjevimi postopki in poročanjem o računovodskih izkazih, pripravljenih v skladu z ESEF. V zvezi z navedenim je Agencija za javni nadzor nad revidiranjem pripravila Okrožnico Agencije za javni nadzor nad revidiranjem v zvezi z revizorjevo vlogo pri revidiranju računovodskih izkazov, pripravljenih v skladu z zahtevami ESEF.

Agencija za javni nadzor nad revidiranjem (v nadaljevanju: Agencija) je prejela več vprašanj, povezanih z delno upokojitvijo pooblaščenih revizorjev in o možnosti njihovega nadaljnjega dela v revizijskih družbah, zato objavljamo stališče Agencije do tega vprašanja. Zakon o revidiranju v drugem odstavku 5. člena določa, da lahko storitve revidiranja v imenu revizijske družbe opravljajo samo pooblaščeni revizorji, ki so s v tej revizijski družbi v delovnem razmerju za poln delovni čas. Nadalje je v petem odstavku istega člena določena izjema od navedenega pravila, in sicer da določbe o polnem delovnem času ne vplivajo, ne zmanjšujejo ali ne omejujejo pravic delavcev do opravljanja dela s krajšim delovnim časom. V povezavi z navedeno izjemo je Agencija na stališču, da mora pooblaščeni revizor, da lahko opravlja storitve revidiranja v imenu revizijske družbe, biti v revizijski družbi zaposlen za najmanj 50% delovnega časa, v preostanku pa koristi neko drugo zakonsko pravico do skrajšanega delovnega časa (skrajšan delovni čas matere po porodniški, delna upokojitev, skrajšan delovni čas zaradi bolezni). V primeru manjše angažiranosti pooblaščenega revizorja po oceni Agencije v revizijski družbi ni mogoče zagotavljati zahtev Mednarodnih revizijskih standardov (ki jo določa prvi odstavek 4. člena Zakona o revidiranju) glede zagotavljanja ustreznih človeških virov za opravljanje storitev revidiranja. Če ostane pooblaščeni revizor zaposlen v revizijski družbi za manj kot 50% delovnega časa, je lahko član revizijske skupine, ne more pa opravljati storitev revidiranja v imenu revizijske družbe, torej ne more biti ključni revizijski partner.

Z novelo Zakona o revidiranju je dne 12. 1. 2019 začela veljati širša opredelitev subjektov javnega interesa, kot jo je do tedaj določal Zakon o gospodarskih družbah, in sicer, da med subjekte javnega interesa štejejo tudi pokojninska družba, kot jo opredeljuje zakon, ki ureja zavarovalništvo; družba, zavezana k obvezni reviziji, v kateri imajo država ali občine, skupaj ali samostojno, neposredno ali posredno, večinski lastniški delež; lahko pa tudi druga pravna oseba, zavezana k obvezni reviziji, če je tako določeno z drugim zakonom.

V prvem odstavku 104. člena je določeno, da osebe, ki niso bile subjekt javnega interesa po prej veljavnih predpisih (torej po določbah Zakona o gospodarskih družbah), in imajo poslovno leto enako koledarskemu, postanejo subjekt javnega interesa s 1. januarjem leta, ki sledi uveljavitvi tega zakona, to je s 1. 1. 2020.

Ker na Agenciji za javni nadzor nad revidiranjem (v nadaljevanju: Agencija) prejemamo številna vprašanja tako glede določanja katera družba je subjekt javnega interesa, kot tudi glede obveznosti »novih« subjektov javnega interesa (predvsem glede obveznosti za oblikovanje revizijske komisije), podajamo ta mnenja, ki pa predstavljajo neobvezno razlago predpisov s strani Agencije:

 

  1. Katera družba spada med družbe, zavezana k obvezni reviziji, v kateri imajo država ali občine, skupaj ali samostojno, neposredno ali posredno, večinski lastniški delež

Pri presoji tega vprašanja smo do sedaj prejeli vprašanja, ki jih je mogoče razdeliti v dva sklopa, in sicer, kaj je zavezanost k obvezni reviziji ter ali se večinski lastniški delež države in občin nanaša na Republiko Slovenijo in občine v Republiki Sloveniji ali tudi na druge države in tuje občine.

Zavezanost k obvezni reviziji se po mnenju Agencije nanaša na vsakoletno zavezanost družbe k revidiranju računovodskih izkazov. Taka zavezanost je predvsem zavezanost na podlagi 57. člena Zakona o gospodarskih družbah, lahko pa tudi na podlagi drugega zakona, če ta določa obvezno vsakoletno revizijo.

Med subjekte javnega interesa pa ni mogoče šteti družb, za katere določen zakon zahteva revidiranje računovodskih izkazov na večletno obdobje. Tako npr. Zakon o zaposlitveni rehabilitaciji in zaposlovanju invalidov, v prvem odstavku 59. člena med drugim določa, da morajo invalidska podjetja in zaposlitveni centri, ki se razvrščajo v majhne družbe, revidirati računovodske izkaze na vsaka tri leta. Ta zakon po oceni Agencije predstavlja specialni predpis in obveznost revidiranja, ki jo določa, navedenih družb ne zavezuje k vsakoletni obvezni reviziji. To je potrebno tolmačiti na način, da navedena zahteva ne predstavlja take zavezanosti k revidiranju, da bi bil taka družba subjekt javnega interesa. Dejstvo, da določena družba postane subjekt javnega interesa, ima za tako družbo določene posledice na področju računovodenja, konstituiranja revizijske komisije, dodatnih zahtev pri revidiranju itd. Glede na naravo teh zahtev ni mogoče pričakovati, da bi družba te izpolnjevala le vsako tretje leto, hkrati pa bi razlaga, da je taka družba ves čas (vsa tri leta) subjekt javnega interesa, presegla zakonsko določbo in namen.

Drug sklop vprašanj se nanaša na to, ali se med subjekte javnega interesa štejejo družbe v katerih ima (skupaj ali samostojno, neposredno ali posredno) večinski lastniški delež Republika Slovenija in občine v Republiki Sloveniji ali tudi na druge države in tuje občine. Za odgovor na to vprašanje, je po oceni Agencije potrebno izhajati iz določb evropskih direktiv, ki so prenesene v naš pravni red. Tako v Direktivi 2013/34/EU, kot tudi v Direktivi 2014/56/EU  je predvidena možnost, da posamezna država članica za subjekte javnega interesa določi tudi družbe oziroma podjetja, ki imajo zaradi svoje narave poslovanja, velikosti ali števila zaposlenih velik javni pomen. Velik javni pomen v Republiki Sloveniji je zakonodajalec izkazal družbam z večinskim lastniškim deležem Republike Slovenije oziroma slovenskih občin. Tako se morebitne družbe, v katerih bi imela večinski delež neka druga država ali tuje občine, pri nas ne štejejo med subjekte javnega interesa.

 

  1. Kakšne so obveznosti subjektov javnega interesa

Ob presoji obveznosti subjektov javnega interesa je potrebno upoštevati Zakon o gospodarskih družbah, Zakon o revidiranju in Uredbo (EU) št. 537/2014.

Veljavni Zakon o revidiranju določa obveznosti subjektov javnega interesa predvsem v 8. poglavju I. dela zakona. Tako je v 53. členu določeno, da se za namen navedenega 8. poglavja I. dela ZGD-1 (poslovne knjige in letna poročila) subjekti javnega interesa štejejo za velike družbe. Navedena določba posledično predstavlja obveznost za širšo členitev bilance stanja iz 65. člena in širšo členitev izkaza poslovnega izida iz 66. člena Zakona o gospodarskih družbah, kot tudi dodatna razkritja v prilogi k izkazom iz 69. člena in opis politike raznolikosti v poslovnem poročilu po 70. členu Zakona o gospodarskih družbah.

Opozoriti je potrebno, da ne velja izjema glede obveznosti za pripravo konsolidiranega letnega poročila iz petega odstavka 56. člena Zakona o gospodarskih družbah, če je obvladujoča družba ali katera od odvisnih družb v skupini subjekt javnega interesa.

V prvem odstavku 279. člena Zakona o gospodarskih družbah je med drugim določeno, da mora nadzorni svet v družbi, ki je subjekt javnega interesa, oblikovati revizijsko komisijo, v tretjem odstavku 280. člena pa so določene naloge revizijske komisije (pri čemer se navedene določbe nanašajo le na delniške družbe).

Zakon o revidiranju daje dodatne možnosti za sodno razrešitev revizorja subjektov javnega interesa v šestem odstavku 36. člena, sicer pa določa predvsem dodatne obveznosti za revizorje subjektov javnega nadzora.

Določbe iz Uredbe (EU) št. 537/2014, ki pomembno vplivajo na subjekte javnega interesa, so predvsem glede zagotavljanja neodvisnosti in določitve prepovedanih nerevizijskih storitev, posebej urejajo imenovanje revizijske družbe, pri čemer je pomembno tudi sodelovanje revizijske komisije, določajo najdaljše obdobje revidiranja s strani posamezne revizijske družbe (največ 10 let).

 

  1. Obveznost in način oblikovanja revizijske komisije

Agencija je največ vprašanj prejela v povezavi s formiranjem revizijske komisije. Glede oblikovanja revizijske komisije je potrebno ugotoviti, da veljavna zakonodaja ne določa, da bi bilo potrebno v družbi z omejeno odgovornostjo formirati revizijsko komisijo (ne glede na to ali je subjekt javnega interesa ali ne), saj Zakon o gospodarskih družbah ureja to področje ob predpostavki, da so subjekti javnega interesa le delniške družbe.

V pripravi pa  je novela Zakona o gospodarskih družbah, ki bo uredila tudi obveznost subjektov javnega interesa za formiranje revizijskih komisij, predvidoma kot komisije nadzornega sveta. Ena od predlaganih rešitev je tudi, da bo lahko revizijska komisija nadrejene družbe opravljala naloge revizijske komisije tudi za podrejeno/e družbo/e. Vprašanje pa je, kdaj bo sprejeta novela Zakon o gospodarskih družbah.

Sicer so glede na organizacijo, obliko in statutarno ureditev posameznih družb naslednje možnosti:

  • nekateri »novi« subjekti javnega interesa že imajo revizijsko komisijo in pomembno je, da da prilagodijo delovanje revizijske komisije na način, da so izpolnjene vse zahteve, ki jih predvidevajo predpisi;
  • tisti »novi« subjekti javnega interesa, ki imajo nadzorni svet (oziroma upravni odbor) in so oblikovani kot delniška družba, morajo formirati revizijsko komisijo, če pa so oblikovani kot družba z omejeno odgovornostjo in imajo nadzorni svet, pa ta lahko oblikuje revizijsko komisijo;
  • za tiste »nove« subjekte javnega interesa, ki so družbe z omejeno odgovornostjo in nimajo nadzornega sveta, oblikovanje revizijskih komisij ni urejeno, niti do njega ne more priti ob smiselni uporabi določb za delniške družbe. Tu se lastniki lahko že odločijo, da bodo spremenili družbeno pogodbo na način, da določijo, da bo družba imela nadzorni svet (ta obveznost bo za subjekte javnega interesa verjetno določena z novelo Zakona o gospodarskih družbah), ni pa jim tega potrebno storiti in lahko počakajo do ustrezne ureditve nacionalne zakonodaje.
Scroll to Top